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企业吸收合并的税收策划
发布时间: 2019.09.12
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企业吸收合并的税收策划

 

A公司为一家境内农产品深加工企业,B公司为 一家境内农产品初加工企业,两个公司的最终控制方均为C自然人,且两个公司盈利性均比较好,不存在可结转以后年度弥补的亏损额。A公司与B公司计划对公司优势资源进行整合,拟进行资产重组,以满足公司进行外部融资的需求。资产重组方式为吸收合并, 其中A公司为合并方,B公司为被合并方。重组事项 完成后,将B公司进行注销,B公司现有股东成为合并方A公司的新股东。本文对吸收合并过程中涉及的主要税费进行分析。

一、增值税

1.税收政策依据

《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税 问题的公告》(国家税务总局公告2011年第13号)规定:“纳税人在资产重组过程中,通过合并、分立、出售、 置换等方式,将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人,不属于增值税的征税范围,其中涉及的货物转让,不征收增值税。”

《国家税务总局关于纳税人资产重组增值税留抵 税额处理有关问题的公告》(国家税务总局公告2012年第55号)规定:“增值税一般纳税人(以下称“原纳税人”)在资产重组过程中,将全部资产、负债和 劳动力一并转让给其他增值税一般纳税人(以下称“新 纳税人”),并按程序办理注销税务登记的,其在办理注销登记前尚未抵扣的进项税额可结转至新纳税人处 继续抵扣。”

2.需满足的条件

B公司需将全部资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给A公司。

二、土地增值税

1.税收政策依据

《财政部国家税务总局关于企业改制重组有关土 地增值税政策的通知》(财税[2015]5号)第二条规定:“按照法律规定或者合同约定,两个或两个以上企业合并为一个企业,且原企业投资主体存续的,对原企业将国有土地、房屋权属转移、变更到合并后的企业, 暂不征土地增值税。”

2.需满足的条件

要达到上述土地增值税优惠条件,则要满足有关 “原企业投资主体存续的”要求,即A公司、B公司 原股东均存续。

三、契税

1.税收政策依据

《财政部 税务总局关于继续支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知》(财税[2018]17)第三条规定:“两个或两个以上的公司,依照法律规定、合同约定,合并为一个公司,且原投资主体存续的,对合并后公司承受原合并各方土地、房屋权属,免征契税。”第十条规定:“本通知所称投资主体存续,是指原企业、事业单位的出资人必须存在于改制重组后 的企业,出资人的出资比例可以发生变动。”

2.需满足的条件

要达到上述契税优惠条件,则要满足有关“原投 资主体存续的”要求,即A公司、B公司原股东均存续。

四、企业所得税

1.税收政策依据

《财政部  国家税务总局关于企业重组业务企业所 得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号,以下简称“59号文”)第一条第(五)项规定:“合并,是 指一家或多家企业(以下称为“被合并企业”)将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业(以下称为“合并企业”),被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付,实现两个或两个以上企业的依法合并。”第五条规定:“企业重组同时符合下列条件的, 适用特殊性税务处理规定:(一)具有合理的商业目的, 且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。(二)被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。(三)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。(四)重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。(五)企业重组中取得股权支付的原主要股东,在重组后连续12个月内,不得转让所取得的股权。”第六条规定:“企业重组符合本通知第五条规定条件的,交易各方对其交易中的股权支付部分,可以按以下规定进行特殊性税务处理:……(六)企业合并,企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并,可以选择按以下规定处理:1.合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础,以被合并企业的原有计税基础确定。2.被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。3.可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值x截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。4.被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础,以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。” 第十一条规定:“企业发生符合本通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的,当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时,向主管税务机关提交书面备案资料,证明其符合各类特殊性重组 规定的条件。企业未按规定书面备案的,一律不得按特殊重组业务进行税务处理。”

《国家税务总局关于发布企业重组业务企业所得税管理办法》的公告(国家税务总局公告2010年第4 号)第三条第(四)项规定:“合并中当事各方,指合并企业、被合并企业及各方股东。”第七条第(四)项规定:“企业合并,以合并企业取得被合并企业资产所有权并完成工商登记变更日期为重组日。”第九条规定:“本办法所称评估机构,是指具有合法资质 的中国资产评估机构。”第十七条规定:“企业重组主 导方,按以下原则确定:……(四)吸收合并为合并 后拟存续的企业……”第十八条规定:“企业发生重组业务,按照《通知》(财税200959号)第五条第(一)项要求,企业在备案或提交确认申请时,应从以下方面说明企业重组具有合理的商业目的:(一)重组活动的交易方式。即重组活动釆取的具体形式、交易背景、交易时间、在交易之前和之后的运作方式和有关的商业常规;(二)该项交易的形式及实质。即形式上交易所产生的法律权利和责任,也是该项交易的法律后果。另外,交易实际上或商业上产生的最终结果;(三)重组活动给交易各方税务状况带来的可能变化;(四)重组各方从交易中获得的财务状况变化;(五) 重组活动是否给交易各方带来了在市场原则下不会产生的异常经济利益或潜在义务;(六)非居民企业参与重组活动的情况。”第十九条规定:“《通知》(即59 号文)第五条第(三)和第(五)项所称‘企业重组后的连续12个月内’,是指自重组日起计算的连续12 个月内。”第二十一条规定:“《通知》第六条第(四) 项规定的同一控制,是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制,且该控制并非暂时性的。能够对参与合并的企业在合并前后均实施最终控制权的相同多方,是指根据合同或协议的约定,对参与合并企业的财务和经营政策拥有决定控制权的投资者群体。在企业合并前,参与合并各方受最终控制方的控制在12个月以上,企业合并后所形成的主体在最终控制方的控制时间也应达到连续12个月。” 第二十五条规定:“企业发生《通知》第六条第(四)项规定的合并,应准备以下资料:(一)当事方企业合并的总体情况说明。情况说明中应包括企业合并的商业目的;(二)企业合并的政府主管部门的批准文件;(三)企业合并各方当事人的股权关系说明;(四)被合并企业的净资产、各单项资产和负债及其账面价值和计税基础等相关资料;(五)证明重组符合特殊性税务处理条件的资料,包括合并前企业各股东取得股权支付比例情况、以及12个月内不改变资产原来的实质性经营活动、原主要股东不转让所取得股权的承诺书等;(六)工商部门核准相关企业股权变更事项证明材料;(七)主管税务机关要求提供的其他资料证明。”

2.需满足的条件

通过对上述企业所得税重组税收政策文件的分析,A公司拟对B公司进行吸收合并,符合企业所得税特殊性重组的有关规定,分析如下。

1A公司与B公司进行的企业合并,具有合理的商业目的,最终目的是对企业的优势资源进行整合,满足企业外部融资需求。A公司与B公司合并前均有较大的盈利,不存在未弥补的亏损,且B公司为农产品初加工企业,享受免征企业所得税优惠政策,该合并行为并不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

2)被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合59号文规定的比例。A公司与B公司均为同一 控制下的两个企业,参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制,且该控制并非暂时性的。该企业合并属于不需要支付对价的企业合并。

3)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。A公司主要从事农产品深加工业务,B公司主要从事农产品初加工业务,行业 转换成本较高,且公司股东没有其他改变现有经营业务性质的意图。故合并后,并不改变原有实质性经营活动。

4)企业重组中取得股权支付的原主要股东,在 重组后连续12个月内,不得转让所取得的股权。合并后,合并方股东仍为原有股东,且不会在12个月内转让所取得的股权。

在满足上述条件的情况下,可以选择按照文件规定进行企业所得税的特殊性税务处理,即:A公司接受B公司资产和负债的计税基础,以B公司的原有计税基础确定;B公司股东取得A公司股权的计税基础, 以其原持有的B公司股权的计税基础确定。

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